W rozpoznawanej sprawie spór dotyczył tego, czy nieruchomości gruntowe, na których znajduje się lotnisko wykorzystywane co do zasady do prowadzenia działalności szkoleniowej, należy uznać za „zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej” w rozumieniu art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (dalej: u.p.o.l.) w sytuacji, gdy infrastruktura lotniska będzie wykorzystywana w niewielkim stopniu (wykorzystanie infrastruktury nie przekroczy 20% jej całkowitej rocznej wydajności) na prowadzenie działalności gospodarczej.

Jak wskazała Skarżąca we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej, jest ona uczelnią wyższą prowadzącą studia stacjonarne na kierunku lotnictwo i kosmonautyka, a studenci pierwszego stopnia mogą po pomyślnym przebiegu postępowania kwalifikacyjnego zostać przyjęci na specjalność pilotaż, której absolwenci otrzymują przygotowanie teoretyczne i praktyczne do licencji samolotowego pilota liniowego. Zajęcia praktyczne prowadzone są na lotnisku, będącym szkolnym lotniskiem użytku wyłącznego. Skarżąca jest właścicielem nieruchomości gruntowych, na których znajduje się lotnisko, a na nieruchomościach tych zlokalizowana jest infrastruktura budowlana i techniczna niezbędna do prowadzenia działalności szkoleniowej.

Uczelnia rozważa podjęcie i prowadzenie działalności gospodarczej z wykorzystaniem infrastruktury lotniska, a zakres tej działalności będzie bieżąco monitorowany i odrębnie ewidencjonowany, co zapewni, że wykorzystanie infrastruktury nie przekroczy 20% jej całkowitej rocznej wydajności. Planowana działalność ma polegać w szczególności na udostępnianiu asfaltowo-betonowej drogi startowej i infrastruktury lotniska jednostkom zewnętrznym, przede wszystkim podmiotom prowadzącym działalność w zakresie szkolenia pilotów oraz skoczków spadochronowych, jak również świadczącym usługi lotnicze, zainteresowanym odpłatnym korzystaniem z możliwości wykonywania startów i lądowań na drodze startowej. We wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej podkreślono, że podstawowy i zasadniczy sposób wykorzystania infrastruktury lotniskowej obejmujący szkolenie studentów pozostanie niezmieniony, gdyż wykorzystanie na cele działalności gospodarczej będzie miało jedynie uboczny charakter, pomocniczy w stosunku do działalności podstawowej.

W tak sformułowanym opisie stanu faktycznego Strona sformułowała następujące pytanie: czy oddanie przez nią podmiotom trzecim infrastruktury lotniskowej do odpłatnego korzystania, w zakresie opisanym w zdarzeniu przyszłym, spowoduje utratę przez Uczelnię prawa do zwolnienia w podatku od nieruchomości, o którym mowa w art. 7 ust. 2 pkt 1 u.p.o.l., w zakresie nieruchomości oddanych do odpłatnego, niewyłącznego korzystania tym podmiotom?

Zgodnie z art. 7 ust. 2 pkt 1 u.p.o.l. od podatku od nieruchomości zwalnia się również uczelnie, zwolnienie nie dotyczy przedmiotów opodatkowania zajętych na działalność gospodarczą.
Według wnioskodawczyni nie utraci ona prawa do zwolnienia podatkowego, bowiem planowana działalność gospodarcza będzie miała charakter pomocniczy w stosunku do jej działalności podstawowej. Nie będzie ona wykluczać czy uniemożliwiać działalności podstawowej. W związku z tym przyjąć należy, że nie będziemy mieli w tym wypadku do czynienia z zajęciem części infrastruktury lotniskowej na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej. Nie dojdzie bowiem do wyłącznego udostępnienia infrastruktury lotniskowej podmiotom trzecim.

Wójt Gminy uznał stanowisko Uczelni za niezasadne. Zdaniem organu, na podstawie przedstawionego stanu faktycznego brak jest możliwości przyjęcia, że nieruchomości nie będą zajęte na działalność gospodarczą. Nie ma znaczenia w tym wypadku ani dopuszczalność wykorzystania obiektu na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej w 20%, ani intensywność jego wykorzystania na tego rodzaju cele. Opisany sposób korzystania z nieruchomości wnioskodawczyni przez podmioty zewnętrze nie pozwala na stwierdzenie, że będą to czynności jednorazowe lub krótkotrwałe. Skarżąca będzie zatem zobligowana do płacenia podatku od nieruchomości od przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Oddalając skargę Sąd pierwszej instancji podzielił stanowisko organu interpretacyjnego, zgodnie z którym  stosownie do art. art. 7 ust. 2 pkt 1 u.p.o.l. jakiekolwiek wykorzystanie przedmiotów opodatkowania na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej wyklucza skorzystanie przez uczelnię ze zwolnienia, o którym mowa we wskazanym wyżej przepisie. Brak jest bowiem podstaw prawnych do różnicowania cechy zajęcia, z uwagi na wyłączność czy też intensywność wykorzystania danych przedmiotów opodatkowania.
Po rozpoznaniu skargi kasacyjnej Uczelni Naczelny Sąd Administracyjny uchylił wyrok Sądu pierwszej instancji oraz interpretację Wójta Gminy, jednakże nie podzielił ani stanowiska Strony, ani organu.

Zdaniem Sądu kasacyjnego, oba te stanowiska zastępują wymaganą przez ustawę o podatkach i opłatach lokalnych ocenę „zajęcia na działalność gospodarczą” sztywnym automatyzmem. O zajęciu nie przesądza ani wyłączność, ani sam fakt prowadzenia na przedmiocie opodatkowania działalności gospodarczej. Przesądza to, czemu przedmiot ten przede wszystkim służy, a zatem która działalność narzuca sposób korzystania z niego, a która musi się do tego sposobu dostosować. Jak wyjaśnił NSA, ustawowy zwrot „zajęte na działalność gospodarczą” celowo jest niedookreślony, ustawodawca nie zdefiniował go bowiem ani nie obwarował dodatkowymi warunkami, ma on zaś objąć stany faktyczne tak odmienne, jak np. oddanie budynku najemcy, czy posadowienie linii elektroenergetycznej na gruncie leśnym. W orzecznictwie przyjęto w związku z tym, że zakres tego zwrotu należy każdorazowo dopasowywać do specyfiki danej działalności gospodarczej i charakteru wykonywanych czynności, a jego spełnienie podlega ocenie w kategoriach stopnia.

Zajęcie przedmiotu opodatkowania na działalność gospodarczą w rozumieniu art. 7 ust. 2 pkt 1 u.p.o.l. nie wymaga, aby działalność ta wyłączała każde inne korzystanie z tego przedmiotu, ale też nie następuje przez sam fakt jej prowadzenia na nim. O zajęciu przesądza to, czy działalność gospodarcza stanowi główny i podstawowy cel wykorzystywania przedmiotu opodatkowania, sprawdzianem zaś tego celu jest kierunek podporządkowania, a więc ustalenie, która działalność narzuca sposób korzystania z przedmiotu, a która musi się do tego sposobu dostosować. Przedmiot opodatkowania używany wspólnie podlega ocenie jako całość, według celu, któremu jako całość służy, chyba że daje się w nim przestrzennie, funkcjonalnie wyodrębnić część o odmiennym przeznaczeniu. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. przedmiotem opodatkowania są grunty, a nie działki ewidencyjne.

W rozpoznawanej sprawie, z wiążącego organ opisu zdarzenia przyszłego wynika, że lotnisko powstało i jest utrzymywane w celu szkolenia studentów specjalności pilotaż i że cel ten pozostanie niezmieniony, podmioty zewnętrzne mają zaś wykonywać operacje lotnicze obok Skarżącej, bez wyłączności i w zakresie, jaki pozostawi działalność szkoleniowa. Przedmiot opodatkowania o takiej charakterystyce nie jest zajęty na działalność gospodarczą, wobec czego Uczelnia zwolnienia nie utraci.

Link do orzeczenia